ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НАРУШЕНИЕ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА

Причины возникновения налоговых правонарушений  всегда были одни и те же, а если и менялись, то незначительно. Все эти причины можно разделить на три условных категории:

  • правовые;
  • экономические;
  • моральные;

Налоговое законодательство, слишком объёмно, его нормы распылены по большому количеству законодательных актов. Более того, в эти нормативные акты постоянно вносятся изменения и дополнения. Эти нестабильность и сложность налогового законодательства и являются теми причинами правового характера, которые приводят к нарушениям налогового права.

Экономические причины обусловлены действием довольно высоких налоговых ставок и невозможностью некоторых налогоплательщиков своевременно и полно платить налоги. Причина в том, что  законодатель, вводя такие высокие налоговые ставки, не учитывает сложившуюся в стране экономическую ситуацию, законодатель, видимо, рассчитывает на предприятия, занимающиеся торгово-закупочной деятельностью и имеющие постоянный и достаточно высокий доход. Такие предприятия  могут своевременно и полно платить налоги, но ведь есть и другие предприятия, предприятия – производители, зачастую использующие устаревшее оборудование, не имеющие оборотных средств и не могущие реализовать свою продукцию из-за ее неконкурентноспособности. Следствием этого становится неплатежеспособ-ность предприятия и невозможность оплаты им налоговых платежей.

Моральными причинами являются, низкая правовая культура, неприяз-ненное отношение к имеющейся налоговой системе и, не в последнюю очередь, корысть налогоплательщиков. Низкая правовая культура обусловлена историческим фактором – существование института налогового права, в более или менее цивилизованном виде, насчитывает в  Казахстане не многим более ста лет. За это время не смогла сформироваться в стране культура, подобная налоговой культуре западноевропейских государств, где история сбора налогов насчитывает много веков. Ведь это на фоне борьбы с единоличной властью монарха на ввод и сбор налогов, в странах западной Европы сформировался институт парламента.

Неприязненное отношение к имеющейся налоговой системе основывается на предыдущих причинах, налогоплательщик не может уважать  систему, которая не уважает его, как налогоплательщика, не учитывает его возможность оплаты налогов.

Корысть, умысел при уклонении от уплаты налогов играют не последнюю роль в причинах существования налоговых правонарушений.  Однако, не все правонарушения подобного характера имеют личную мотивацию.

Руководители, могут использовать сокрытые от налогообложения средства на развитие своего предприятия. И у них существует заинтересованность иного рода, выражающаяся в стремлении улучшить финансовое состояние своего предприятия.

Как видно из вышеописанного, на возникновение налоговых правонарушений влияют причины не только субъективного, но и объективного характера, что следует учитывать в сложившейся в стране экономической обстановке.

Наиболее часто встречающаяся группа налоговых правонарушений – уклонение от уплаты налогов.Данное правонарушение заключается в неисполнении или ненадлежащем исполнении налогоплательщиком своей обязанности уплатить налог в бюджет. В западной литературе, посвящённой данной теме, можно встретить классификацию причин, побуждающих плательщика уклоняться от уплаты налогов. Так, П.М. Годме выделяет несколько групп причин:

  • политические;
  • экономические;
  • моральные;
  • технические.

Политические причины связаны с тем, что государство использует налоги не только как средство для обеспечения доходов казны, но и как регулирующий инструмент: посредством этого инструмента государство регулирует те или иные общественные отношения. Лица, интересы которых государство при этом ущемляет, проводя такую политику, путём уклонения от уплаты налогов, оказывают определённое противодействие данному процессу.

Экономические причины оказывают наибольшее влияние на налогоплательщика. Если санкция за налоговое правонарушение предусматривает экономические последствия для него в размере меньшем, нежели сокрытая им сумма налога, то, естественно, налогоплательщик заинтересован в уклонении от уплаты налога.

Моральные причины уклонения от уплаты налога состоят в несоответствии, иногда, налоговых законов общим принципам законодательства: равенства, постоянности и беспристрастности, что снижает престиж и авторитет этих законов.

Технические причины уклонения от налогообложения связаны с  несовершенством форм и методов контроля. Налоговые органы не  в состоянии контролировать все хозяйственные операции и проверять достоверность всех бухгалтерских документов.

Налогоплательщики и налоговые правонарушения. Виды и классификация

Законодательство не дает нам чёткого определения понятия «налогоплательщик». Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (с изменениями, внесенными Законами РК от 21.03.02 г.) дано  определение, что плательщиками налогов являются юридические лица, физические лица и другие категории плательщиков. Данная норма права  не даёт чёткого толкования понятий «юридические лица», «физические лица», а так же словосочетанием «другие категории плательщиков», но узнать это можно пользуясь не данным законом, а в каждом конкретном случае, в соответствующем законе по конкретному налогу.

Первые два термина позаимствованы из гражданского законодательства и собственного толкования налоговое законодательство им не даёт, поэтому  будем исходить из определения этих терминов, данных  гражданским законодательством. Понятие «другие категории плательщиков » не раскрывает, но указывает, что таковые могут быть.

Гражданский кодекс  определяет термин «юридическое лицо», как организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, а также должны иметь самостоятельный баланс или смету. Из данного определения можно выделить основные признаки, важные для понимания этого субъекта в налоговом праве:

  • юридическое лицо должно иметь в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, т.е. имущество обособленное от имущества учредителей юридического лица, что должно проявляться в наличии у него самостоятельного баланса или сметы;
  • юридическое лицо должно обладать самостоятельной имущественной ответственностью, основывающейся на обособленном имуществе юридического лица;
  • юридическое лицо вправе выступать в гражданском обороте от своего имени.

Но это не все признаки, определяющие существование юридического лица. Гражданском Кодексе говорится о правоспособности юридических лиц, которая возникает в момент его создания.

Таким образом, юридическое лицо должно отвечать всем перечисленными выше признакам, чтобы мы могли отнести его в категорию налогоплательщиков.

  • Физическими лицами признаются граждане, способные иметь гражданские права и обязанности, а также, своими действиями приобретать и осуществлять гражданские права, создавать для себя гражданские обязанности и исполнять их т.е. обладающие правоспособностью и дееспособностью. Дееспособность физического лица возникает в полном объёме с наступлением совершеннолетия  следовательно, лицо не достигшее этого возраста дееспособностью не обладает и субъектом налоговых правоотношений быть не может.

Другие категории плательщиков. В настоящее время понятие «другие категории плательщиков» не расшифровывается, но круг плательщиков конкретного налога указывается в соответствующем законе по данному налогу, поэтому я рассмотрю тему налоговых правонарушений, исходя из наиболее часто встречающихся субъектов данных отношений не относящихся ни к юридическим, ни к физическим лицам.

Здесь можно выделить двух участников налоговых отношений, такие как филиалы каких-либо предприятий, а также граждане-предприниматели без образования юридического лица (индивидуальные предприниматели). Оба субъекта имеют специфические организационно-правовые формы, отличные от вышеприведённых, которые позволяют им осуществлять свою деятельность в требуемых им пределах.

  • Представительство – обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту;
  • Филиал – обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе и функции представительства.

Самостоятельными налогоплательщиками филиалы и представительства признаются при наличии у них отдельного баланса и расчётного счёта. Такие представительства и филиалы являются налогоплательщиками наравне с юридическими лицами и должны исполнять все требования, предъявляемые налоговым законодательством к налогоплательщикам

Состав и виды правонарушений

Не всякое отрицательное деяние участника налоговых правоотношений может быть квалифицировано, как правонарушение, влекущее за собой юридическую ответственность. Чтобы деяние повлекло за собой ответственность оно должно обладать правовыми признаками и элементами состава правонарушения, т.е. иметь состав правонарушения. Состав правонарушения это система объективных и субъективных элементов деяния. Как всякая система, т.е. целостное единство, состав правонарушения состоит из ряда взаимосвязанных подсистем и элементов. Отсутствие хотя бы одной подсистемы или элемента состава правонарушения приводит к распадению системы, т.е. отсутствию состава правонарушения в целом.

В юридической науке выделяют следующие признаки правонарушений:

  • противоправность деяния – выражается в форме действия либо бездействия, нарушающего норму права;
  • виновность деяния – характеризуется совершением противоправного действия либо бездействия умышленно или по неосторожности. Умышленным деяние считается, когда лицо, совершившее его, сознаёт противоправный характер своих действий (бездействий) и желает наступления вредных последствий или сознательно допускает их.

Совершённым по неосторожности правонарушение считается, когда лицо предвидит возможность наступления вредных последствий своего деяния, но легкомысленно рассчитывает на их предотвращение, либо не сознаёт противоправности содеянного, но могло и должно было её сознавать;

  • наличие причинной связи между противоправным деянием и наступившими в последствии отрицательными последствиями;
  • наказуемость деяния, т.е. наличие установленной законом ответственности за совершение данного правонарушения.

Отсутствие одного из выше перечисленных признаков не позволяет рассматривать деяние участника налоговых отношений как правонарушение, а следовательно исключает возможность привлечения его к правовой ответственности.

Состав правонарушения также образуют элементы правонарушения, первичные слагаемые системы состава правонарушения:

  • объект правонарушения, т.е. объект правовой охраны, включающий в себя общественные отношения или интересы;
  • субъект правонарушения – это дееспособное лицо, совершившее данное правонарушение;
  • объективная сторона правонарушения, здесь имеется в виду само противоправное деяние, т.е. способ, место, время и т.д., его отрицательные последствия и причинная связь между деянием и результатом;
  • субъективная сторона правонарушения характеризуется элементами цели, мотива, степени вины в форме умысла или небрежности (халатности).

Все четыре элемента состава правонарушения взаимосвязаны и взаимодействуют между собой. Объект взаимодействует с объективной стороной состава определяя элемент ущерба. Объективная сторона, как акт поведения, взаимодействует с субъектом правонарушения, совершающим то или иное деяние, причиняющее вред объекту.

Опираясь на элементы состава правонарушения можно разобрать правонарушение на составляющие его элементы и подробно исследовать.

Налоговые правонарушения можно разделить на категории по нескольким основаниям. В зависимости от характера совершённого деяния, правонарушения делят на:

  • административные;
  • финансовые;
  • уголовные.

Исходя из направленности подобных деяний (объекта правонарушения) их можно разделить на:

  • правонарушения против системы налогов;
  • правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков;
  • правонарушения против исполнения доходной части бюджетов;
  • правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей налогоплательщика;
  • правонарушения против контрольных функций налоговых органов;
  • правонарушения против порядка ведения бухгалтерского учёта, составления и представления бухгалтерской и иной отчётности;
  • правонарушения против обязанностей по уплате налогов.

Уголовные правонарушения в сфере налоговых отношений, иначе называются налоговыми преступлениями. Данные правонарушения, а также санкции за их совершение, предусмотрены уголовным законодательством, а именно Уголовным Кодексом  республики Казахстан преступлениям в сфере экономической деятельности. Кодекс предусматривает ответственность за налоговые преступления, а именно  «Уклонение гражданина от уплаты налога» и «Уклонение от уплаты налогов с организаций», также существует  «Уклонение от уплаты таможенных платежей», таможенные платежи хотя и определяют как вид налогов, но постоянными платежами они не являются, поэтому в данной работе рассматриваться не будут.

Согласно Кодексу, граждане подлежащие налогообложению, обязаны вести учёт полученных ими в течении календарного года доходов и произведённых расходов, связанных с получением доходов, а также представлять в указанных кодексом случаях налоговым органам декларации о доходах и расходах. Такие декларации о фактически полученных доходах, документально подтверждённых расходах и суммах начисленного и уплаченного налога подают в налоговый орган по месту постоянного жительства по окончании каждого календарного года не позднее 1 апреля граждане, имевшие в течении отчётного года основное место работы и получившие в этот период доходы помимо основного места работы, а также граждане не имевшие такового и получившие в течении этого года какие-либо доходы. Причём основным местом работы считается то предприятие, учреждение или организация, где хранится трудовая книжка работника и где он состоит в трудовых или приравненных  к ним отношениях.

От составления декларации освобождаются физические лица, которые в течении года имели доходы только по месту основной работы, а также те физические лица, облагаемый совокупный доход которых за отчётный год не превысил одного миллиона рублей. Кроме того законодательством могут быть установлены иные случаи подачи декларации о доходах  Закона «О подоходном налоге с физических лиц» предписывает подачу декларации о доходах физическим лицам, у которых появились доходы от предпринимательской деятельности.

Уклонение гражданина от уплаты налога путём непредставления декларации о доходах в случаях, когда подача декларации является обязательной, либо путём включения в декларацию заведомо искажённых данных о доходах или расходах, совершённое в крупном размере признаётся налоговым преступлением и наказывается мерами уголовной ответственности в виде штрафа, обязательных работ либо лишением свободы.

Данная норма права предусматривает уголовную ответственность за уклонение физического лица (гражданина) от уплаты налога путём непредставления декларации о доходах либо путём включения в декларацию заведомо искажённых данных о доходах или расходах. Заведомое искажение данных, включённых в декларацию о доходах, может выражаться в неотражении в ней каких-либо источников получения доходов или уменьшении размера доходов, полученных из этих источников, завышении размеров вычетов, которые должны быть произведены из облагаемого налогом совокупного дохода, увеличении суммы расходов, произведённых в отчётном году доходов, и др.

Субъектом преступления является физическое лицо, достигшее 16-ти летнего возраста, имеющее самостоятельный доход и обязанное в соответствии с законодательством представлять декларацию о доходах.

Субъективная сторона преступления характеризуется только прямым умыслом. Лицо совершает указанные действия, желая уклониться то уплаты налога или уменьшить его размер.

На налогоплательщиков, при наличии у них объекта налогообложения, возложена обязанность вести учёт полученных ими в течении календарного года доходов и произведённых расходов, связанных с получением доходов, составлять отчёты о финансово-хозяйственной деятельности, а также представлять в указанных законом случаях налоговым органам бухгалтерскую отчётность установленной формы и образца. В данных документах, помимо отражения итогов финансовой деятельности юридического лица за отчётный период, должны также быть просчитаны суммы налогов, взимаемых с юридического лица в местный и федеральный бюджеты.

Ответственность за нарушение налогового законодательства

Говоря об ответственности за нарушение налогового законодательства, считается, что обычно речь в данном случае о явлении, которое именуется «налоговое правонарушение».

Налоговым правонарушением в литературе обычно признается нару­шение предписаний норм налогового законодательства либо неисполне­ние налогового обязательства. Последнее представляется не вполне точ­ным: хотя неисполнение налогового обязательства (например, неуплата, неполная уплата или несвоевременная уплата налога) обычно одновремен­но является нарушением норм налогового законодательства, тем не ме­нее нарушение налогового законодательства может и не выражать неис­полнения налогового обязательства. Иначе говоря, понятие «нарушение налогового законодательства» шире понятия «неисполнение налогового обязательства». В частности, к ответственности за нарушение налогового законодательства могут привлекаться лица, не являющиеся субъектами на­логового обязательства. Например, в сфере налогообложения может быть установлена ответственность банков, которые не являются налогоплатель­щиками и соответственно носителями налогового обязательства.

Государство может использовать различные виды юридической ответ­ственности за совершение налоговых правонарушений. Довольно часто используется три вида такой ответственности: напогово-правовая, уголов­ная и административная, которые соответственно предусматриваются в налоговом законодательстве, в Уголовном кодексе и Кодексе об админис­тративных правонарушениях. В прошлом налогово-правовую ответствен­ность за совершение налоговых правонарушений предусматривал Указ Президента Республики Казахстан, имеющий силу закона, от 24 апреля 1995 г. «О налогах и других обязательных платежах в бюджет». Такого рода ответственность мы квалифицировали в качестве особой налогово-право-вой ответственности. В настоящее время Налоговый кодекс ответствен­ности за нарушения налогового законодательства не предусматривает. Это означает исчезновение особой налогово-правовой ответственности за нарушение налогового законодательства. В результате за нарушение это­го законодательства осталось лишь два вида юридической ответственно­сти: административная и уголовная. Но эти два вида ответственности реа­лизуются в рамках соответственно административно-правового и уголовно-правового отношений, что выходит за рамки собственно налого­вого права.

Юридическую ответственность в сфере налогообложения мы специаль­но рассмотрим в части второй настоящей работы, посвященной особенной части налогового права. Здесь же мы остановились на этом вопросе в связи с двумя обстоятельствами. Во-первых, говоря о том, что установление от­ветственности за нарушение налогового законодательства представляет собой направление налоговой деятельности государства, следует иметь в виду, что в данном случае имеется в виду налогово-правовая ответствен­ность. Это обстоятельство, во-вторых, следует учитывать при решении воп­росов о взыскании так называемой «налоговой задолженности» (на чем мы остановимся ниже), в состав которой Налоговый кодекс включает и адми­нистративно-правовые штрафы за нарушение налогового законодательства. Эти штрафы, хотя и налагаются налоговыми органами, но по своей юриди­ческой природе они являются налогово-правовыми штрафами, которые ре­ализуются в рамках административных правоотношений. Выражая собой привлечение налогового правонарушителя к административно-правовой ответственности, они не могут входить в состав налоговой задолженности.

Налоговая деятельность осуществляется посредством определенных методов.

Методы осуществления налоговой деятельности государства – это при­емы и способы, посредством которых государство реализует свои функ­ции в сфере налогообложения.

Основными методами налоговой деятельности являются: 1) установ­ление и введение налогов путем принятия соответствующих нормативных правовых актов; 2) ведение учета налогоплательщиков; 3) ведение учета объектов обложения по окладным видам налогов; 4) исчисление и взима­ние окладных видов налогов; 5) организация удержания налогов у источ­ника выплаты дохода; 6) установление для определенных категорий нало­гоплательщиков налоговой отчетности; 7) осуществление контроля за исполнением налогоплательщиками своих налоговых обязательств, а на­логовыми агентами, сборщиками налогов, банками и другими лицами, свя­занными с налогообложением, – своих обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством; 8) принятие мер по обеспечению испол­нения налогоплательщиками своих налоговых обязательств, а иными ли­цами, связанными с налогообложением, – своих налоговых обязанностей; 9) организация налоговой службы государства (системы налоговых орга­нов – налоговой администрации); 10) установление юридической ответ­ственности за нарушения налогового законодательства (за совершение налоговых правонарушений); 11) привлечение лиц, виновных в нарушении налогового законодательства, к установленной ответственности.

Налогоплательщик в соответствии с законодательными актами Республики Казахстан несет  ответственность за нарушение срока прохождения государственной регистрации налогоплательщиков; достоверность представляемых сведений при присвоении регистрационного номера налогоплательщика и  постановке  на  регистрационный  учет, а также за правильность проставления  регистрационного номера налогоплательщика  в налоговой отчетности и в  иных случаях, установленных законодательными актами Республики Казахстан.

Налогоплательщик в случае наличия у него объекта налогообложения обязан уплачивать налоги в размере установленной соответствующим законом налоговой ставки и в определённые сроки.

Субъектом ниже приведённой нормы права является должностное лицо предприятия, организации или учреждения, отвечающее за организацию бухгалтерского учёта на предприятии, т.е. руководитель, главный бухгалтер, отвечающий за ведение бухгалтерского учёта и за своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчётности, а также иные лица, ответственные за ведение бухгалтерского учёта и представление отчётности и наделённые правом подписи финансовых и отчётных документов.

Законом предусмотрены финансовые санкции для предприятий и организаций, нарушивших налоговое законодательство а должностные лица привлекаются в установленном порядке к дисциплинарной, административной и уголовной ответственности.

Уклонение от уплаты налогов с организаций путём включения в бухгалтерские документы заведомо искажённых данных о доходах или расходах либо путём сокрытия других объектов налогообложения также является уголовным преступлением и может наказываться лишением права занимать определённые должности или заниматься определённой деятельностью на определённый срок, а также лишением свободы.

Данная норма права предусматривает уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов с организаций путём включения в бухгалтерские документы заведомо искажённых данных о доходах или расходах или путём сокрытия других объектов налогообложения.

Заведомое искажение данных, включённых в бухгалтерские документы, может выражаться в неотражении в них каких-либо источников получения доходов или уменьшении размера доходов, полученных из этих источников, завышении размеров вычетов, которые должны быть произведены из облагаемого налогом совокупного дохода, увеличении суммы расходов, произведённых в отчётном году доходов, и др.

«Baribar.kz-тің» Telegram-каналына жазыламыз!